REFORMA TRIBUTÁRIA: IVA DUAL (IBS E CBS)

Além do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), a Proposta da Emenda Constitucional (PEC) nº 45/2019, que chega para discussão no Senado Federal, também promove a unificação de alguns tributos federais, o IPI, PIS e COFINS, em uma Contribuição Social sobre Bens e Serviços (CBS), que deverá ser simétrica ao IBS, formando em conjunto o modelo que vem sendo designado de um Imposto sobre Valor Adicionado (IVA) dual, isto é, idealmente haverá uma única técnica de cobrança sob a qual estarão tanto o IBS quanto a CBS.

Segundo o texto proposto, esta simetria seria alcançada pela identidade de fatos geradores, bases de cálculo, hipóteses de não incidência, sujeitos passivos, regimes específicos, diferenciados ou favorecidos de tributação e regras de não cumulatividade e de creditamento.

1. DIVISÃO DO IVA DUAL EM IBS E CBS.

Em linhas gerais, na técnica de tributação sobre valor adicionado, sobre cada operação (importação, produção ou comercialização) com bens e serviços se recolhe a parcela equivalente ao acréscimo de valor gerado na etapa, mediante amplo abatimento do tributo recolhido nas etapas anteriores, até o momento do consumo quando, então, o consumidor arcará com a incidência plena do IVA.

A reforma tributária prevê a criação de dois Tributos sobre o Valor Agregado: o IBC, que substituirá o ICMS e ISS e será compartilhado entre Estados e Municípios, e a CBS, que visa unificar a arrecadação do IPI, o PIS e a COFINS e será de competência da União Federal.

Apesar dessa dualidade, a noção é que ambos os tributos estejam, majoritariamente, regulados por um mesmo conjunto de regras.

Como regra geral, a PEC n.º 45/2019 também não permite a concessão de nenhum benefício fiscal.

O projeto ainda prevê que caberá ao Senado Federal estabelecer alíquotas de referência para o IBS e a CBS, aplicáveis a todos os entes federados. Enquanto o IBS terá alíquota do imposto composta pelo somatório de duas alíquotas (uma do Estado e uma do Município de destino, a serem definidas na fase de transição), a CBS terá alíquota de referência também a ser definida na fase de transição.

Os entes terão, então, liberdade para adotar alíquotas próprias ou a de referência, não havendo previsão de fixação de alíquotas máximas e mínimas, o que poderá ensejar uma multiplicidade de alíquotas, tornando a decisão de consumo mais onerosa em determinadas regiões do que em outras.

Bens e serviços específicos estarão sujeitos a alíquotas reduzidas, com potenciais discussões sobre setores e atividades que também deveriam ou não ser contempladas. O texto da PEC também não esclarece com a legislação do IBS e da CBS se comportará diante de benefícios fiscais que decorram de tratados internacionais (e.g.: TRATADO BINACIONAL DE ITAIPU).

2. AMPLA BASE DE INCIDÊNCIA - BENS, SERVIÇOS, INTENGÍVEIS E INCLUSIVE DIREITOS.

O IBS e a CBS terão base de incidência ampla e uniforme, comtemplando todas as operações e importações com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou com serviços. Trata-se de um tributo de caráter geral e indireto sobre o consumo, de modo que, idealmente, será indiferente para fins de arrecadação a decisão pelo consumo de “A” ou “B”, de bens ou de serviços, que seriam todos gravados de forma linear.

O conceito de “operações com serviços” apenas será definido por superveniente Lei Complementar, não havendo qualquer direcionamento sobre a necessidade de definição de “operações com bens imateriais, inclusive direitos”. Estabelece-se, porém, que tudo o que não for classificado como operação com bens poderá ser, por exclusão, definido como operações com serviços.

Também ficará a cargo da Lei Complementar definir a forma de cálculo do IBS e da CBS, demandando especial atenção sobre eventuais inclusões ou deduções que possam ser estipuladas, de modo que não haja um desvirtuamento da natureza dos tributos

3. OS REGIMES DE TRIBUTAÇÃO ESPECÍFICOS. O texto da PEC n.º 45 estabelece que caberá à Lei Complementar estabelecer regimes específicos de tributação para alguns setores da economia, considerando particularidades relacionadas a dificuldades na apuração de débitos e créditos, eficiência na fiscalização e arrecadação do tributo, bem como na necessidade de desoneração da cadeia. Dentre os setores listados no texto, destacam-se:

• Combustíveis e lubrificantes: regime monofásico, com alíquotas uniformes em todo território nacional, ad rem (fixo) ou ad valorem (percentual) por produto, a serem definidas por Lei Complementar; possibilidade de concessão de crédito na aquisição desses produtos, desde que não destinados à distribuição, comercialização ou revenda; manutenção de regime especial favorecido para os biocombustíveis, a fim de assegurar-lhes tributação inferior à incidente sobre os combustíveis fósseis.

• Serviços financeiros: incidirá sobre operações típicas e atípicas que envolvem captação, intermediação, administração ou aplicação de recursos financeiros, e serviços prestados por instituições financeiras e equiparadas. Devendo-se manter atenção para a possibilidade de bitributação, em razão da incidência do IVA dual e do IOF sobre bases de incidência coincidentes.

• Operações com bens imóveis: incidirá sobre construção e incorporação imobiliária, parcelamento do solo e alienação de bem imóvel, locação e arrendamento de bem imóvel e administração e intermediação de bem imóvel, bem como de atividade locatícia. Base de incidência sobre a receita bruta da atividade imobiliária, sem o creditamento na aquisição de terrenos. Deve-se atentar aos impactos da forma que será escolhida para a incidência do IBS e da CBS em um mercado em que os participantes são tanto pessoas jurídicas como pessoas físicas.

• Planos de saúde e concursos de prognósticos: Apesar da similaridade econômica, não são setores cuja receita é formada propriamente por uma taxa de intermediação ou comissão, admitindo-se que o legislador opte por uma incidência cumulativa, com bases e alíquotas próprias.

• Operações contratadas pela administração pública direta, por autarquias e por fundações públicas: não incidirá CBS ou IBS e o vendedor terá direito à manutenção do crédito relativo às operações anteriores ou destinação integral do produto da arrecadação ao ente contratante.

• Sociedade cooperativas (optativo): não terá CBS ou IBS nas operações realizadas entre as cooperativas e os cooperados (atos cooperados).

• Serviços de hotelaria, parques de diversão e parques temáticos, restaurantes, bares e aviação regional: terão alíquotas diferenciadas e regras específicas de creditamento a ser definido por Lei Complementar.

4. REGIMES DE TRIBUTAÇÃO DIFERENCIADOS. A APLICAÇÃO DE ALÍQUOTA REDUZIDA, ISENÇÃO E ALÍQUOTA ZERO.

O texto permitiu a adoção de alíquotas diferenciadas do IBS e da CBS, para determinados setores que, de acordo com a Constituição Federal, possuem relevante função social, cabendo à legislação infraconstitucional a elucidação sobre os bens e serviços que farão jus à redução. Por outro lado, os setores que serão beneficiados não poderão ser ampliados pela legislação infraconstitucional.

Dentre as atividades e setores que poderão ter alíquotas reduzidas em 60%, destacam-se:

• serviços de educação;

• serviços de saúde;

• serviços de transporte coletivo de passageiros rodoviário, ferroviário e hidroviário, de caráter urbano, semiurbano, metropolitano, intermunicipal e interestadual (Lei Complementar poderá definir isenção);

• produtos agropecuários, pesqueiros, florestais e extrativistas vegetais in natura;

• insumos agropecuários, alimentos destinados ao consumo humano e produtos de higiene pessoal; e

• atividades artísticas, culturais, jornalísticas e audiovisuais nacionais.

Ainda, é consignado que a Lei Complementar também definirá a redução em 100% ou isenção sobre:

• medicamentos e produtos relacionados à saúde menstrual;

• produtos da cesta básica nacional (a ser definido em LC);

• produtos hortifrutigranjeiros;

• dispositivos médicos e ligados a acessibilidade;

• atividades de reabilitação urbana de zonas históricas e outras;

• produção rural com faturamento até R$ 3,6MM;

• entidades religiosas e templos de qualquer culto; e

• organizações assistenciais e beneficentes;

Inúmeros setores e atividades com relevante função social poderão se considerar desprestigiados e não contemplados pelo regime de tributação diferenciado, assim como ocorre, por exemplo, com o setor de energia elétrica.

5. CARACTERÍSTICAS INTRÍNSECAS: CÁLCULO "POR FORA" E NÃO-INCIDÊNCIA SOBRE AS EXPORTAÇÕES;

O cálculo do tributo “por dentro” foi objeto das principais controvérsias tributárias perante o Poder Judiciário nas últimas décadas, como verificado com a discussão da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS (RE 574.706/PR).

Com o intuito de proporcionar maior transparência sobre a carga tributária incidente nas operações, bem como segurança jurídica aos contribuintes, a Reforma propõe que a alíquota seja calculada "por fora", de modo que a alíquota nominal seja equivalente ao valor efetivamente cobrado do contribuinte.

O Imposto Seletivo (IS), a despeito de também ter seu cálculo “por fora”, poderá ser incluído na base de cálculo do IBS e da CBS, caso assim seja definido por Lei Complementar. Ainda, o IBS e a CBS não incidirão sobre operações de exportações, havendo a possibilidade de manutenção dos créditos nas aquisições, mantendo-se a política de tributação no país de destino, de modo a preservar a competitividade da produção nacional frente ao cenário internacional.

6. A NÃO CUMULATIVIDADE PLENA, COMO GARANTIA DA NEUTRALIDADE TRIBUTÁRIA.

A não cumulatividade do IBS e da CBS terão como principal objetivo garantir a neutralidade tributária, de modo que o montante exigido a título dessas exações em todas as operações possa ser utilizado para compensar o valor devido a título destes tributos.

Bens e serviços de uso e consumo pessoal são exceções a esta regra, o que deverá ser regulamentado por Lei Complementar, assim como operações sujeitas à isenção e não incidência.

A subjetividade que permeia o conceito de “uso e consumo pessoal” deve gerar controvérsias sobre a permissividade do creditamento, principalmente com aquisições destinadas às pessoas físicas dentro das corporações, como potencial de ressuscitar discussões em torno da pertinência e essencialidade de determinados itens para as empresas.

Merece atenção o fato de o texto possibilitar que a fruição do crédito poderá ser condicionada à comprovação do recolhimento pelo fornecedor do bem ou serviço, cabendo a Lei Complementar dispor sobre estas situações.

Ainda, créditos acumulados poderão ser ressarcidos, havendo previsão de que parte do produto de arrecadação dos tributos sejam destinados para esse fim ao menos até que o contribuinte titular do crédito consiga utilizá-lo para compensação com débitos próprios.

O prazo de ressarcimento em espécie será definido pelo legislador infraconstitucional, o que poderá ensejar discussões e litígios sobre a validade e efetividade dos prazos a serem fixados.

Há previsão de concessão de créditos presumidos nos insumos adquiridos por produtor rural pessoa física, bem como na aquisição de serviços de transportador autônomo pessoa física não contribuinte e bens móveis usados de pessoa física não contribuinte para revenda.

E, por fim, a Lei Complementar poderá instituir regime de “Cashback” a famílias de baixa renda, para a devolução do IBS e CBS com o objetivo de reduzir as desigualdades de renda.