REFORMA TRIBUTÁRIA: IMPOSTO SOBRE BENS E SERVIÇOS (IBS)

Proposta da Emenda Constitucional (PEC) nº 45/2019 – Unificar em um único imposto (IBS), o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) e o Imposto sobre Serviço (ISS) de competência, respectivamente, dos Estado e dos Município e, cumulativamente, do Distrito Federal.

1. COBRANÇA UNIFORME

O IBS será instituído mediante lei complementar, em projeto de iniciativa do Presidente da República, que deverá ser encaminhado para apreciação do Congresso Nacional em até 180 (cento e oitenta) dias após a aprovação da PEC.

A criação do IBS, possibilita a adoção de uma legislação única e nacional, assim, aplicável a todos os Estados e Município, impondo regras idênticas a todos estes entes federativos.

Assim, em todo o território nacional, concebe-se que o IBS: (i) será instituído com ampla e uniforme base de incidência, de modo a reunir operações envolvendo bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, e serviços; (ii) gozará de não-cumulatividade ampla, falando-se, pela primeira vez no texto constitucional, em neutralidade; e (iii) garantirá completa desoneração de exportações.

O único aspecto do IBS que escapará desta uniformidade será o das alíquotas. Como veremos mais à frente, Estado e Municípios poderão instituir suas próprias alíquotas, as quais incidirão indistintamente sobre todos os bens e serviços, exceto aqueles taxativamente previstos no texto da PEC para serem agraciados com regimes diferenciados.

É bem verdade que o Senado Federal irá estabelecer alíquotas de referência para Estados e Municípios e que, de partida, deverão ser estabelecidas de modo a compensar as perdas de arrecadação com a redução gradual e extinção total do ICMS e do ISS, mas a adoção destas alíquotas de referência será opcional para Estados e Municípios.

O valor a ser recolhido sobre cada operação será calculado pela soma de duas alíquotas: uma estabelecida pelos Estados ou Distrito Federal, e outra estabelecida pelos Municípios.

A legislação infraconstitucional não poderá prever a concessão de outros incentivos e benefícios financeiros ou fiscais relacionados ao imposto ou regimes específicos ou favorecidos de tributação, para além daqueles presentes no próprio texto da PEC.

A definição do fato gerador do IBS será estabelecida e pormenorizada mediante edição de lei complementar, de modo a uniformizar a incidência do tributo ao longo de todo o território nacional.

Apesar disso, subsiste a dificuldade de que se estabeleça um fato gerador que seja, concomitantemente, amplo o suficiente para possibilitar a tributação conjunta de bens e serviços, e rigorosamente delimitado para que não extrapole seu escopo.

Além disso, na medida em que se define o imposto como um tributo incidente sobre “operações”, a definição deste conceito pelo legislador complementar também demandará atenção, eis que apresenta considerável amplitude, permitindo interpretações conflitantes, que poderão gerar insegurança jurídica caso não devidamente delimitado por meio de lei complementar.

Ao que sugere o texto base da lei complementar que regulamentará a incidência do IBS, os conceitos de “operação” ou “transação”, atualmente em voga no direito brasileiro, não seriam capazes de descrever a amplitude que se pretende atribuir ao fato gerador do IBS. Por isso, a definição legal do fato gerador será, provavelmente, baseada na ideia de “negócio jurídico”, nos moldes disciplinados pelos artigos 104 e seguintes do Código Civil, visto que se trata de conceito amplo o suficiente para abranger toda e qualquer atividade econômica, bem como os contratos que tenham por objeto tanto bens quanto serviços.

2. PRERROGATIVAS DOS ESTADOS E MUNICÍPIOS NA DEFINIÇÃO DE ALÍQUOTAS

Apesar de instituído mediante lei complementar, que definirá os principais contornos do IBS, cada ente federativo poderá fixar suas alíquotas próprias que, juntas, irão compor a alíquota total do tributo, aplicável uniformemente a todos os bens, tangíveis e intangíveis, serviços e direitos, inclusive na importação, e segundo o princípio do destino.

Assim, os entes federativos poderão fixar seus próprios percentuais para destinações e vinculações constitucionais das receitas arrecadadas, desde que observem duas condições:

(i) a União não poderá estabelecer alíquotas singulares em patamar inferior àquelas fixadas a título de Fundo de Participação do Estados (FPE), Fundo de Participação dos Municípios (FPM), programas de financiamento ao setor produtivo das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, e transferência aos Estados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados; e

(ii) a soma das respectivas alíquotas singulares de referência fixadas pelos Estados, DF e Municípios não poderá ser superior à soma das alíquotas singulares referentes à aplicação em saúde e educação.

Apesar de terem sido estabelecidos critérios que impõem certo nível de restrição ao estabelecimento de alíquotas por parte dos entes federativos, o estabelecimento de um teto e uma base em termos percentuais provavelmente levaria, novamente, a um cenário de segurança jurídica. Assim, caberá à lei complementar estipular tais limitações, para que tal cenário de insegurança não perdure.

3. PRINCÍPIO DO DESTINO

Com a intenção de promover uma tributação neutra, que não mais influenciasse ou distorcesse as decisões de agentes econômicos, determinou-se que o IBS obedecerá ao chamado princípio do destino, de modo que o ônus econômico seja verificado no local do consumo. Assim, será adotada, para fins de tributação, a alíquota de destino das operações, de modo que os contribuintes que promovam transações similares – de bem ou serviço para o mesmo destino – estarão sujeitos à idêntica exação fiscal.

Trata-se, também, de uma medida voltada a esvaziar as discussões sobre a concessão de benefícios fiscais que instauravam guerra fiscal entre os entes da Federação, e, por outro lado, de enriquecer as discussões locais da carga tributária em cada localidade, já que não mais importaria o local de instauração do prestador do serviço ou produtor do bem para fins de estabelecimento de alíquota, mas sim onde ocorre o consumo.

A alíquota de cada ente federativo incidirá, portanto, sobre as operações que sejam destinadas aos consumidores nele domiciliados, e não mais sobre as operações de saída de bens e serviços promovidas por empresas nele instaladas. Desse modo, a receita do tributo pago pelo consumidor será direcionada ao Estado e ao Município em que reside.

O conceito constitucional de “destino”, fundamental para dirimir conflitos de competência quanto a exigência do IBS, bem como para a delimitação das alíquotas aplicáveis a cada operação, será definido pelo legislador infraconstitucional, mediante edição de lei complementar.

Considerando, porém, a diretriz norteadora da reforma, no sentido de uniformizar e simplificar a tributação, alguns critérios básicos deverão ser observados na definição do conceito de “destino”, que poderá ser compreendido como (i) o local de entrega, da disponibilização ou da localização do bem; (ii) o da prestação ou da disponibilização do serviço; (iii) ou o do domicílio ou da localização do adquirente do bem ou serviço, admitidas diferenciações em razão das características da operação. O que se busca, desse modo, é privilegiar o local onde o bem ou serviço é efetivamente consumido.

Contudo, as mesmas dificuldades enfrentadas na definição de “estabelecimento do prestador”, ou mesmo de “serviços”, serão provavelmente enfrentadas no momento de definição do conceito de “destino”. Poderá ser criado, com isso, similar cenário de litigiosidade ao redor deste conceito, na medida em que eventuais imprecisões terminológicas poderão resultar em dúvida na aferição de qual o ente tributante competente para arrecadar tributos sobre determinada operação.

A própria Ação Direta de Inconstitucionalidade de nº 7158, que dirimiu as dúvidas criadas acerca do conceito de “destino” para fins de incidência do ICMS, representa claro exemplo da potencial controvérsia que circunda a delimitação do fato gerador do IBS.

Na ocasião, discutia-se: (i) a suposta possibilidade de dissociação dos conceitos de “circulação física” e “circulação jurídica” (transmissão de propriedade) das mercadorias para definir a incidência do tributo, tendo sido estabelecida a circulação jurídica como critério autorizador de incidência; e (ii) o conceito de “destinatário”, tendo em vista a possibilidade concebê-lo tanto o consumidor final da mercadoria ou serviço, ou como o estabelecimento tido como destinatário jurídico do bem ou serviço.

Ao final, o STF optou por considerar como destinatário o consumidor final do bem ou serviço, localizado no Estado onde ocorrer a entrada física da mercadoria ou o fim da prestação do serviço, tal qual se pretende instituir em relação ao IBS. De todo modo, evidencia-se a necessária cautela na delimitação destes conceitos pelo legislador complementar, a fim de evitar novos cenários de insegurança e consequente litigiosidade.

4. CONSELHO FEDERATIVO DO IBS: PRINCIPAIS CARACTERÍSTICAS E FUNÇÕES

O IBS terá a sua administração compartilhada por um Conselho Federativo, composto por membros representantes dos Estado e Municípios. Terá independência técnica, administrativa, orçamentária e financeira.

Sua instância máxima de deliberação e autoridade orçamentária será a assembleia geral, composta por todos os estados, o Distrito Federal e todos os municípios, com votos distribuídos de forma paritária. Suas decisões serão tomadas por maioria absoluta e não por unanimidade como ocorre hoje no Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ).

A principal função do Conselho, nos termos do parecer do Relator da PEC, seria a de estabelecer a gestão e administração conjunta, por parte das esferas administrativas, da arrecadação e regulamentação do IBS, a fim de garantir a distribuição dos recursos conforme o princípio do destino, a unicidade da regulamentação do imposto e a ágil devolução dos créditos aos contribuintes.

Além disso, o Conselho Federativo coordenará a atuação dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, na fiscalização, no lançamento, na cobrança e na representação administrativa ou judicial do IBS, podendo definir hipóteses de delegação ou compartilhamento de competências entre as administrações tributárias e entre as procuradorias dos entes federativos.

Do ponto de vista do contribuinte, caso o órgão de fato exerça a função integrativa à qual se propõe, poderá ser verificado um cenário de aumento na segurança jurídica, com uma regulamentação tributária única para todo o território nacional. No texto da PEC, há inclusive a previsão de que não apenas os Estados e Municípios deverão atuar conjuntamente de modo a harmonizar a interpretação das normas e procedimentos ligados ao IBS, mas também a administração tributária da União e a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional deverão compartilhar informações fiscais relacionadas tanto ao IBS quando à CBS, prezando ainda mais por uma harmonia de tratamento entre os tributos.

Para fins de distribuição do produto da arrecadação do imposto, o Conselho Federativo reterá montante equivalente ao saldo acumulado de créditos do imposto não compensados pelos contribuintes ou não ressarcidos ao final de cada período de apuração e, posteriormente, distribuirá o montante excedente ao ente federativo de destino das operações que não tenham gerado creditamento.

Uma das principais funções do Conselho, conforme exposto, é a de permitir a atuação coordenada entre as esferas da administração tributária estadual, municipal e federal, impedindo que dois ou mais entes diferentes acabem por tributar a mesma operação, ou que constituam entendimentos conflitantes em relação aos novos tributos instituídos.

Nesse sentido, a versão aprovada da PEC n. 45 possui uma série de dispositivos que promovem tal atuação integrada, mas há ainda algumas lacunas que abrem espaço para preocupações. A primeira delas, diz respeito ao fato de que, apesar de ter sido inserido, no art. 156-B, § 5º, disposição que sugere que o Conselho federativo compartilhará informações com a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, a fim de estabelecer um tratamento uniforme entre IBS e CBS, fato é que não consta, no texto aprovado do art. 195, § 15º, a determinação de que sejam uniformizados os procedimentos relativos à processos administrativos atinentes ao IBS e à CBS.

Com isso, ainda que seja tal regulamentação objeto de futura lei complementar, a ideia de processos administrativos com procedimentos diversos, julgados por entidades diferentes, relacionados a tributos dotados de idêntica regulamentação e incidência, podem trazer um cenário de desigualdade aos contribuintes, caso a uniformização de entendimentos entre o Conselho e a Receita Federal do Brasil não seja efetivamente implementada.

O mesmo problema, inclusive, poderá ocorrer na esfera judicial, na medida em que os Tribunais Federais e Estaduais, necessariamente, deverão uniformizar seus entendimentos em relação ao IBS e à CBS, sob pena de instituir, também neste ponto, um cenário de alarmante insegurança e desigualdade.